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股票期权所得个税政策解析(含流程图和案例)

  • 编辑时间: 2020-01-10

  根据《财政部、国家税务总局关于个人股票期权所得征收个人所得税问题的通知》(财税[2005]35号)规定,企业员工股票期权(以下简称股票期权)是指上市公司按照规定的程序授予本公司及其控股企业员工的一项权利,该权利允许被授权员工在未来时间内以某一特定价格购买本公司一定数量的股票。

  上述“某一特定价格”被称为“授予价”或“施权价”,即根据股票期权计划可以购买股票的价格,一般为股票期权授予日的市场价格或该价格的折扣价格,也可以是按照事先设定的计算方法约定的价格;“授予日”,也称“授权日”,是指公司授予员工上述权利的日期;“行权”,也称“执行”,是指员工根据股票期权计划选择购买股票的过程;员工行使上述权利的当日为“行权日”,也称“购买日”。

  对于股票期权所得,分不同情况和不同阶段规定是否征税。

  (一)不可公开交易的股票期权

  1.授予时不征税

  财税[2005]35号规定,员工接受实施股票期权计划企业授予的股票期权时,除另有规定外,一般不作为应税所得征税。

  2.行权日前转让按“工资、薪金所得”征税

  对因特殊情况,员工在行权日之前将股票期权转让的,以股票期权的转让净收入,作为工资薪金所得征收个人所得税。

  《国家税务总局关于个人股票期权所得缴纳个人所得税有关问题的补充通知》(国税函?2006?902号)规定,“股票期权的转让净收入”,一般是指股票期权转让收入。如果员工以折价购入方式取得股票期权的,可以股票期权转让收入扣除折价购入股票期权时实际支付的价款后的余额,作为股票期权的转让净收入。

  3.行权时按“工资、薪金所得”征税

  员工行权时,其从企业取得股票的实际购买价(施权价)低于购买日公平市场价(指该股票当日的收盘价,下同)的差额,是因员工在企业的表现和业绩情况而取得的与任职、受雇有关的所得,应按“工资、薪金所得”适用的规定计算缴纳个人所得税。

  4.行权后转让或持有收益的税务处理

  员工将行权后的股票再转让时获得的高于购买日公平市场价的差额,是因个人在证券二级市场上转让股票等有价证券而获得的所得,应按照“财产转让所得”适用的征免规定计算缴纳个人所得税。

  员工因拥有股权而参与企业税后利润分配取得的所得,应按照“利息、股息、红利所得”适用的规定计算缴纳个人所得税。

  5.行权日股票期权工资薪金所得应纳税所得额计算

  员工行权日所在期间的工资薪金所得,应按下列公式计算工资薪金应纳税所得额:

  股票期权形式的工资薪金应纳税所得额=(行权股票的每股市场价-员工取得该股票期权支付的每股施权价)×股票数量

  6.应纳税款的计算

  财税?2018?164号规定:居民个人取得股票期权、股票增值权、限制性股票、股权奖励等股权激励(以下简称股权激励),符合相关条件的,在2021年12月31日前,不并入当年综合所得,全额单独适用综合所得税率表,计算纳税。计算公式为:

  应纳税额=股权激励收入×适用税率-速算扣除数

  注意事项:

  (1)上述规定属于过渡性安排,有效期限从2019年1月1日至2021年12月31日(与取得全年一次性奖金优惠期限一致),纳税人需要及时关注国家对股权激励在2022年1月1日之后的后续规定;

  (2)居民个人一个纳税年度内取得两次以上(含两次)股权激励的,应合并在一起计算纳税,但是在2021年12月31日前还是不用并入综合所得。

  【案例-1】不可公开交易股权期权所得的个人所得税计算

  李某2018年1月取得某上市公司授予的不可公开交易股票期权10000股,授予日股票价格为10元,授予期权价格为8元,规定可在2019年2月份行权。假定李某2019年2月28日前行权,且行权当天股票市价为16元。

  问题:计算李某行权时应纳个人所得税金额。

  【解析】企业实施股票期权计划,授予该企业员工股票期权。员工因此在行使期权购买股票时,以低于市场价格(购买股票当日收盘价)的某一特定价格(施权价)购买本公司一定数量的股票,从而获得的施权价与收盘价的差额,是因员工在企业的表现和业绩情况而取得的与任职、受雇有关的所得,应按“工资、薪金所得”适用的规定计算缴纳个人所得税。其工资薪金应纳税所得额的确,依据财税[2005]35号规定,按下列公式计算:

  股票期权形式的工资薪金应纳税所得额=(行权股票的每股市场价-员工取得该股票期权支付的每股施权价)×股票数量

  李某在2019年2月28日行权时取得工资薪金应纳税所得额=(16-8)×10000=80000元

  根据财税?2018?164号规定,自2019年1月1日起,居民个人取得股票期权等股权激励,在2021年12月31日前,不并入当年综合所得,全额单独适用综合所得税率表,计算纳税。计算公式为:

  应纳税额=股权激励收入×适用税率-速算扣除数

  因此,李某取得的股票期权激励,应全额单独适用综合所得税率表,查询税率表可知适用税率和速算扣除数。

  应纳个人所得税额=80000×10%-2520=5480.00元

  7.不实际买卖股票取得差额的税务处理

  国税函?2006?902号规定:凡取得股票期权的员工在行权日不实际买卖股票,而按行权日股票期权所指定股票的市场价与施权价之间的差额,直接从授权企业取得价差收益的,该项价差收益应作为员工取得的股票期权形式的工资薪金所得,按照财税[2005]35号文件的有关规定计算缴纳个人所得税。

  对于不可公开交易的股票期权激励,上述1至7环节纳税情况,为便于理解和记忆总结如下:图-1

图-1

  (二)可公开交易的股票期权

  国税函?2006?902号规定,部分股票期权在授权时即约定可以转让,且在境内或境外存在公开市场及挂牌价格(以下称可公开交易的股票期权)。员工接受该可公开交易的股票期权时,应作为财税[2005]35号文件第二条第(一)项所述的另有规定情形,按以下规定进行税务处理。

  1.取得时按“工资薪金所得”征税

  员工取得可公开交易的股票期权,属于员工已实际取得有确定价值的财产,应按授权日股票期权的市场价格,作为员工授权日所在月份的“工资薪金所得”。

  从2019年1月1日起应该按照财税?2018?164号第二条“关于上市公司股权激励的政策”规定计算纳税,即:

  应纳税额=股权激励收入×适用税率-速算扣除数

  2.员工取得上述可公开交易的股票期权后,转让该股票期权所取得的所得,属于财产转让所得,依法征免个人所得税。

  3.行权时不征税

  员工取得可公开交易的股票期权后,实际行使该股票期权购买股票时,不再计算缴纳个人所得税。

  对于可公开交易的取票期权激励各环节纳税情况,总结如下:

图-2

  【案例-2】可公开交易股权期权所得的个人所得税计算

  陆某是某上市公司的高管人员。该公司根据相关规定,授予陆某可公开交易的股票期权10万股。陆某在取得股票期权的2019年3月12日,该股票期权收盘价为3元/股。该股票期权约定在2019年9月15日后可以20元/股价格购买该公司公开发行的股票。

  假定陆某在2019年10月12日行使股票期权购买股票10万股,行权时该股票在股市的收盘价是24元/股。

  陆某在2019年12月3日,通过股市以28元/股的价格全部卖出了所购买的股票。

  问题:计算陆某在股票期权及股票买卖中应缴纳的个人所得税(假定不考虑交易过程中的其他税费)。

  【解析】根据国税函?2006?902号规定,个人取得可公开交易的股权期权时,应在取得时按照工资、薪金所得缴纳个人所得税;按照财税?2018?164号规定,可在2021年12月31日前,不并入当年综合所得,全额单独适用综合所得税率表,计算纳税。

  因此,2019年3月12日应纳税额=股权激励收入×适用税率-速算扣除数=100000.00×3×20%-16920=43080.00元。

  在2019年10月12日行使股票期权购买股票10万股,虽然行权时该股票在股市的收盘价是24元/股,高于陆某实际购买价格20元/股,但是因为其在取得期权时已经缴纳过个人所得税,所以该环节不再交税。

  陆某在2019年12月3日卖出股票,已经属于公开二级市场交易所得了,根据相关规定,目前暂不征收个人所得税。

  【拓展】如果案例-1和案例-2是同一个人,也就说在2019年2月和3月分别两次取得了股权激励,那么按照财税?2018?164号规定第二条第(二)款规定,则应该合并在一起计算应纳税额。

  2月份的计算还是按照案例-1的计算,而3月份计算则要按照如下步骤计算:

  股权激励累计应税所得=2月份应税所得80000.00+3月份应税所得300000.00=380000.00万元。

  查询综合所得税率表,可知对应的税率为25%,速算扣除数为31920,因此:

  累计应纳税额=380000.00×25%-31920.00=63080.00元

  3月应纳税额=累计应纳税额-2月已纳税额=63080.00-5480.00=57600.00元